| Новости | Архив изданий | Стать автором | Подписка | Акции | Рекламодателям | Форум |
|
|
|
|
|
|
|
|
ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ
1. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 14 «Аренда» (далее — Положение (стандарт) 14) определяет методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации об аренде необоротных активов и ее раскрытия в финансовой отчетности.
2. Нормы Положения (стандарта) 14 применяются предприятиями, организациями и другими юридическими лицами (далее — предприятия) независимо от форм собственности (кроме бюджетных учреждений).
3. Положение (стандарт) 14 не распространяется на:
1) арендные соглашения, связанные с разведкой и использованием природных ресурсов (за исключением аренды земельных участков);
2) соглашения относительно использования авторских и смежных прав;
3) соглашения относительно аренды целостных имущественных комплексов.
4) на оценку биологических активов — объектов аренды, которые оцениваются по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи согласно Положению (стандарту) бухгалтерского учета 30 «Биологические активы».
4. Термины, используемые в положениях (стандартах) бухгалтерского учета, имеют следующее значение:
Гарантированная ликвидационная стоимость:
1) для арендатора — часть ликвидационной стоимости, гарантируемая к уплате арендатором или связанной с ним стороной;
2) для арендодателя — часть ликвидационной стоимости, гарантируемая к уплате арендатором или независимой третьей стороной, способной по своему финансовому состоянию отвечать по гарантии.
Минимальные арендные платежи — платежи, подлежащие уплате арендатором в течение срока аренды (за вычетом стоимости услуг и налогов, подлежащих уплате арендодателю, и непредвиденной арендной платы), увеличенные:
1) для арендатора — на сумму его гарантированной ликвидационной стоимости;
2) для арендодателя — на сумму его гарантированной ликвидационной стоимости.
В случае возможности и намерения арендатора приобрести объект аренды по цене ниже его справедливой стоимости на дату приобретения, минимальные арендные платежи состоят из минимальной арендной платы за весь срок аренды и суммы, которую следует уплатить согласно соглашению на приобретение объекта аренды.
Безотказное арендное соглашение — арендное соглашение, по которому арендатором на начало срока аренды уплачена такая сумма арендной платы, которая дает возможность арендодателю быть уверенным в продлении срока аренды, или которое может быть расторгнуто только:
1) с разрешения арендодателя;
2) если состоялось определенное непредвиденное событие;
3) в случае заключения арендатором нового соглашения об аренде этого же актива или вместо него другого аналогичного по назначению актива с тем же арендодателем;
Негарантированная ликвидационная стоимость — часть ликвидационной стоимости объекта аренды, получение которой арендодателем не обеспечивается или гарантируется лишь связанной с ним стороной.
Непредвиденная арендная плата — часть арендной платы, не зафиксированная конкретной суммой и рассчитываемая с применением показателей иных, нежели срок аренды (объем продажи, уровень использования, индекс инфляции и цен, рыночные ставки процента и т. п.).
Аренда — соглашение, по которому арендатор приобретает право пользования необоротным активом за плату в течение согласованного с арендодателем срока.
Операционная аренда — аренда иная, нежели финансовая.
Арендная ставка процента — ставка процента, по которой настоящая стоимость суммы минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости равна справедливой стоимости объекта финансовой аренды на начало срока аренды.
Начало срока аренды — дата, наступающая раньше: дата подписания арендного соглашения или дата принятия сторонами обязательств по основным положениям соглашения об аренде.
Ставка процента на возможные займы арендатора — ставка процента, которую должен был бы уплачивать арендатор за подобную аренду или (если этот показатель определить невозможно) ставка процента по займам для приобретения подобного актива (на один и тот же срок и с подобной гарантией) в начале срока аренды.
Срок аренды — период действия безотказного арендного соглашения, а также период продления этого соглашения, оговоренный в начале срока аренды.
Субаренда — соглашение о передаче арендатором арендованного им объекта в аренду третьему лицу.
Финансовая аренда — аренда, предусматривающая передачу арендатору всех рисков и выгод, связанных с правом пользования и владения активом. Аренда считается финансовой при наличии хотя бы одного из нижеприведенных признаков:
1) арендатор приобретает право собственности на арендованный актив по истечении срока аренды;
2) арендатор имеет возможность и намерение приобрести объект аренды по цене ниже его справедливой стоимости на дату приобретения;
3) срок аренды составляет большую часть срока полезного использования (эксплуатации) объекта аренды;
4) настоящая стоимость минимальных арендных платежей с начала срока аренды равна или превышает справедливую стоимость объекта аренды.
5) арендованный актив имеет особый характер, что дает возможность лишь арендатору использовать его без расходов на его модернизацию, модификацию, дооборудование;
6) арендатор может продлить аренду актива за плату, значительно ниже рыночной арендной платы;
7) аренда может быть прекращена арендатором, возмещающим арендодателю его потери от прекращения аренды.
УЧЕТ АРЕНДЫ У АРЕНДАТОРА
5. Арендатор отражает в бухгалтерском учете полученный в финансовую аренду объект одновременно как актив и обязательство по наименьшей на начало срока аренды оценке: справедливой стоимости актива или настоящей стоимости суммы минимальных арендных платежей.
Разница между суммой минимальных арендных платежей и стоимостью объекта финансовой аренды, по которой он был отражен в бухгалтерском учете арендатора в начале срока финансовой аренды, является финансовыми расходами арендатора и отражается в бухгалтерском учете и отчетности лишь в сумме, относящейся к отчетному периоду. Распределение финансовых расходов между отчетными периодами в течение срока аренды осуществляется с применением арендной ставки процента на остальные обязательства на начало отчетного периода.
Если в соглашении о финансовой аренде не указана арендная ставка процента, то для определения настоящей стоимости суммы минимальных арендных платежей и распределения финансовых расходов арендатор применяет ставку процента на возможные займы арендатора.
Примеры расчета финансовых расходов и распределения их между отчетными периодами приведены в приложении 1 к Положению (стандарту) 14.
6. Расходы арендатора на улучшения объекта финансовой аренды (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т. п.), приводящие к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от его использования, отражаются как капитальные инвестиции, которые включаются в стоимость объекта финансовой аренды.
Потери от уменьшения полезности объектов финансовой аренды признаются арендатором в порядке, предусмотренном Положением (стандартом) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 27 апреля 2000 года № 92 и зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 18 мая 2000 года под № 288/4509.
7. Амортизация объекта финансовой аренды начисляется арендатором в течение периода ожидаемого использования актива.
Периодом ожидаемого использования объекта финансовой аренды является срок полезного использования (если соглашением предусмотрен переход права собственности на актив к арендатору) или более короткий из двух периодов — срок аренды или срок полезного использования объекта финансовой аренды (если переход права собственности на объект финансовой аренды по истечении срока аренды не предусмотрен).
Метод начисления амортизации объекта финансовой аренды определяется арендатором в соответствии с положениями (стандартами) бухгалтерского учета 7 «Основные средства» и 8 «Нематериальные активы».
8. Объект операционной аренды отражается арендатором на забалансовом счете бухгалтерского учета по стоимости, указанной в соглашении об аренде.
Расходы арендатора на улучшения объекта операционной аренды (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т. п.), приводящие к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от его использования, отражаются арендатором как капитальные инвестиции в создание (строительство) прочих необоротных материальных активов.
9. Надлежащая за пользование объектом операционной аренды плата признается расходами согласно Положению (стандарту) бухгалтерского учета 16 «Расходы» на прямолинейной основе в течение срока аренды или с учетом способа получения экономических выгод, связанных с использованием объекта операционной аренды. На сумму поощрения арендатора относительно продления или заключения нового арендного соглашения уменьшаются в течение срока аренды его расходы по арендной плате.
УЧЕТ АРЕНДЫ У АРЕНДОДАТЕЛЯ
10. Арендодатель отражает в бухгалтерском учете предоставленный в финансовую аренду объект как дебиторскую задолженность арендатора в сумме минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости за вычетом финансового дохода, подлежащего получению, с признанием другого дохода (дохода от реализации необоротных активов). Одновременно остаточная стоимость объекта финансовой аренды исключается из баланса арендодателя с отражением в составе прочих расходов (себестоимости реализованных необоротных активов).
11. Разница между суммой минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости объекта финансовой аренды и настоящей стоимостью указанной суммы, определенной по арендной ставке процента, является финансовым доходом арендодателя.
Распределение финансового дохода между отчетными периодами в течение срока аренды осуществляется с применением арендной ставки процента на остальную дебиторскую задолженность арендатора на начало отчетного периода.
Пример расчета финансового дохода и его распределения между отчетными периодами приведен в приложении 2 к Положению (стандарту) 14.
12. Распределение финансового дохода между отчетными периодами в течение срока финансовой аренды пересматривается, если негарантированная ликвидационная стоимость уменьшалась.
13. Если арендодателем является производитель объекта финансовой аренды, то дебиторская задолженность арендатора отражается как сумма признанного дохода (выручки) от реализации готовой продукции и настоящей негарантированной ликвидационной стоимости объекта финансовой аренды одновременно с признанием дохода (выручки) от реализации готовой продукции. Доход производителя от реализации объекта финансовой аренды признается по меньшей из двух оценок: справедливой стоимости этого объекта или настоящей стоимости минимальных арендных платежей, исчисленной по рыночной ставке процента.
Себестоимость реализованного объекта финансовой аренды определяется по его балансовой стоимости, уменьшенной на настоящую негарантированную ликвидационную стоимость, которая согласно абзацу первому настоящего пункта относится на увеличение дебиторской задолженности арендатора.
14. Разница между суммой минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости объекта финансовой аренды и настоящей стоимостью указанной суммы является финансовым доходом арендодателя — производителя объекта финансовой аренды.
15. Расходы арендодателя по заключению соглашения о финансовой аренде (юридические услуги, комиссионные вознаграждения) признаются прочими расходами того отчетного периода, в котором они имели место.
16. Стоимость и начисление амортизации объекта операционной аренды отражается арендодателем на счетах бухгалтерского учета класса 1 «Необоротные активы».
17. Доход от операционной аренды признается прочим операционным доходом соответствующего отчетного периода на прямолинейной основе в течение срока аренды или с учетом способа получения экономических выгод, связанных с использованием объекта операционной аренды. На сумму поощрения арендатора относительно продления или заключения нового арендного соглашения арендодателем уменьшаются в течение срока аренды доходы от арендной платы.
18. Расходы арендодателя по заключению соглашения об операционной аренде (юридические услуги, комиссионные вознаграждения) признаются прочими операционными расходами того отчетного периода, в котором они имели место.
Потери от уменьшения полезности объектов операционной аренды признаются арендодателем в порядке, предусмотренном Положением (стандартом) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 27 апреля 2000 года № 92 и зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 18 мая 2000 года под № 288/4509.
ПРОДАЖА АКТИВА С ЗАКЛЮЧЕНИЕМ СОГЛАШЕНИЯ О ЕГО ПОЛУЧЕНИИ ПРОДАВЦОМ В АРЕНДУ
19. При продаже актива с заключением соглашения о его получении продавцом в финансовую аренду:
19.1. Доход от продажи актива за отчетный период признается в сумме продажной стоимости актива, если продажная стоимость (после вычета косвенных налогов и других вычетов из дохода) ниже или равна балансовой стоимости проданного актива.
19.2. Доход от продажи актива за отчетный период признается в размере балансовой (остаточной) стоимости проданного актива, если продажная стоимость (после вычета косвенных налогов и других вычетов из дохода) выше балансовой стоимости проданного актива. Сумма превышения продажной стоимости актива (после вычета косвенных налогов и других вычетов из дохода) над его балансовой (остаточной) стоимостью включается продавцом-арендатором в состав доходов будущих периодов с включением в состав дохода соответствующих отчетных периодов в течение срока финансовой аренды.
19.3. Себестоимостью проданных (реализованных) активов признается их балансовая (остаточная) стоимость.
20. При продаже актива с заключением соглашения о его получении продавцом в операционную аренду:
20.1. Доход за отчетный период признается в сумме продажной стоимости актива, если продажная стоимость актива равна или ниже его справедливой стоимости.
20.2. Доход от продажи актива за отчетный период признается в размере справедливой стоимости проданного актива, если продажная стоимость актива выше ее справедливой стоимости, а справедливая стоимость проданного актива (после вычета косвенных налогов и прочих вычетов из дохода) выше ее балансовой (остаточной) стоимости. Сумма превышения продажной стоимости над справедливой стоимостью проданного актива включается в состав доходов будущих периодов продавца-арендатора с признанием ее доходом соответствующего отчетного периода в течение срока аренды.
20.3. Доход от продажи актива за отчетный период признается в сумме балансовой (остаточной) стоимости актива, если продажная стоимость актива выше ее справедливой стоимости и (после вычета косвенных налогов и прочих вычетов из дохода) балансовой (остаточной) стоимости, а справедливая стоимость проданного актива (после вычета косвенных налогов и прочих вычетов из дохода) ниже ее балансовой (остаточной) стоимости. Сумма превышения продажной стоимости актива (после вычета косвенных налогов и прочих вычетов из дохода) над его балансовой (остаточной) стоимостью включается в состав доходов будущих периодов продавца-арендатора с признанием доходом соответствующего отчетного периода в течение срока аренды.
20.4. Доход от продажи актива за отчетный период признается в сумме продажной стоимости актива, если продажная стоимость актива выше ее справедливой стоимости, но (после вычета косвенных налогов и прочих вычетов из дохода) ниже ее балансовой (остаточной) стоимости.
20.5. Себестоимостью проданных (реализованных) активов признается их балансовая (остаточная) стоимость, кроме случая, если будущими арендными платежами, сниженными по сравнению с рыночными, компенсируются потери от продажи актива. Потери, компенсируемые сниженными арендными платежами, исключаются в отчетном периоде из балансовой (остаточной) стоимости реализованного актива и зачисляются в состав расходов будущих периодов с включением в расходы соответствующего отчетного периода в течение срока аренды.
РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ ОБ АРЕНДЕ В ПРИМЕЧАНИЯХ К ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
21. В примечаниях к финансовой отчетности арендатор приводит следующую информацию относительно финансовой аренды:
21.1. Первоначальную (переоцененную) стоимость и износ арендованных активов по их классификационным группам на дату баланса.
21.2. Общую сумму минимальных арендных платежей и их настоящую стоимость на дату баланса для каждого из следующих сроков аренды:
до одного года;
от одного до пяти лет;
более пяти лет.
21.3. Непредвиденную арендную плату, включенную в отчетном периоде в состав финансовых расходов (доходов).
21.4. Сумму будущих минимальных арендных платежей, которые на дату баланса предполагается получить по соглашениям безотказной субаренды.
21.5. Краткие данные относительно действующих арендных соглашений, а именно:
показатели, применяемые для расчета непредвиденной арендной платы;
наличие и условия выбора между возобновлением арендного соглашения или приобретением актива и оговорки относительно изменения цен;
ограничения, предусмотренные арендными соглашениями.
22. В примечаниях к финансовой отчетности арендатор приводит следующую информацию относительно операционной аренды:
22.1. Общую сумму будущих минимальных арендных платежей по безотказной аренде на дату баланса для каждого из следующих сроков аренды:
до одного года;
от одного до пяти лет;
более пяти лет.
22.2. Общую сумму будущих минимальных арендных платежей на дату баланса, которые предполагается получить по соглашениям безотказной субаренды.
22.3. Арендные платежи и платежи по субаренде за отчетный период с выделением сумм минимальных арендных платежей и непредвиденной арендной платы по соглашениям безотказной аренды и субаренды.
22.4. Краткие данные о действующих арендных соглашениях, а именно:
показатели, применяемые для расчета непредвиденных арендных платежей;
наличие и условия выбора между возобновлением или приобретением актива и оговорки относительно изменения цен;
ограничения, предусмотренные арендными соглашениями.
23. В примечаниях к финансовой отчетности арендодатель приводит следующую информацию относительно финансовой аренды:
23.1. Общую сумму минимальных арендных платежей и их настоящую стоимость на дату баланса для каждого из следующих сроков аренды:
до одного года;
от одного до пяти лет;
более пяти лет.
23.2. Сумму финансового дохода на дату баланса, подлежащую получению.
23.3. Краткие данные о действующих арендных соглашениях, а именно:
показатели, применяемые для расчета непредвиденных арендных платежей;
ограничения, предусмотренные арендными соглашениями.
23.4. Негарантированную ликвидационную стоимость по действующим арендным соглашениям.
23.5. Непредвиденную арендную плату, включенную в отчетном периоде в состав финансового дохода (расходов).
Арендодатели-производители приводят также информацию о сумме резерва сомнительных долгов на дату баланса относительно дебиторской задолженности арендаторов.
24. В примечаниях к финансовой отчетности арендодатель приводит следующую информацию относительно операционной аренды:
24.1. Первоначальную (переоцененную) стоимость и износ объектов операционной аренды на дату баланса по их классификационным группам.
24.2. Сумму будущих минимальных арендных платежей по соглашениям неотказной операционной аренды на дату баланса общей суммой и отдельно для каждого из следующих сроков аренды:
до одного года;
от одного до пяти лет;
более пяти лет.
24.3. Непредвиденную арендную плату, включенную в отчетном периоде в состав финансового дохода (расходов).
24.4. Краткие данные о действующих арендных соглашениях, а именно:
показатели, применяемые для расчета непредвиденных арендных платежей;
ограничения, предусмотренные арендными соглашениями.
Приложение 1
к Положению (стандарту) бухгалтерского учета 14 «Аренда"
ПРИМЕРЫ
определения арендатором суммы финансовых расходов и ее распределения между соответствующими отчетными периодами
Пример 1
Предприятие-арендодатель заключило соглашение о финансовой аренде оборудования с предприятием-арендатором на следующих условиях:
Срок аренды — 3 года, начиная со 2 января 2001 года;
Арендная ставка процента составляет 24 % годовых;
Минимальные арендные платежи — 300000 (50000 х x 6) уплачиваются один раз в полгода (2 января и 1 июля);
По истечении срока аренды право собственности на оборудование переходит арендатору.
Настоящая стоимость минимальных арендных платежей (НСА) арендатора исчисляется по формуле:
1
НСA = A х [1 + (1 — --------------) : і], где
(1 + і)n - 1
A — сумма минимального арендного платежа, уплачиваемого регулярно (аннуитет);
n — количество периодов, за которые уп-
лачивается арендная плата и начисляются проценты;
і — ставка процента для указанного периода.
1
Следовательно, НСA = A х [1 + (1 — -------------) : і] = 50000 х 4,60477 = 230238 грн.
(1 + і)n - 1
Общая сумма финансовых расходов равна:
50000 х 6 — 230238 = 300000 — 230238 = = 69762 грн.
Расчет финансовых расходов в составе арендных платежей
|
грн.
|
||||
|
Дата
|
Арендные платежи
|
Остаток обязательства по аренде на конец периода
|
||
|
Минимальная сумма арендных платежей, уплачиваемая регулярно (аннуитет)
|
Финансовые расходы*
|
За оборудование**
|
||
|
1
|
2
|
3
|
4
|
5
|
|
2 января 2001
|
50 000
|
-
|
50 000
|
180 238
|
|
1 июля 2001
|
50 000
|
21 629
|
28 371
|
151 867
|
|
2 января 2002
|
50 000
|
18 224
|
31 776
|
120 091
|
|
1 июля 2002
|
50 000
|
14 411
|
35 589
|
84 502
|
|
2 января 2003
|
50 000
|
10 140
|
39 860
|
44 642
|
|
1 июля 2003
|
50 000
|
5 358***
|
44 642
|
-0-
|
|
Итого
|
300 000
|
69 762
|
230 238
|
|
Пример 2
Сохраняются условия примера 1, но арендные платежи уплачиваются в конце каждого периода (полугодия).
Настоящая стоимость суммы минимальных арендных платежей исчисляется по формуле:
1
НСA = A х [(1 — ------------) : і].
(1 + i)n
1
НСA = 50000 х [(1 — ----------------) : 0,12] = 50000 х 4,11141 = 205570.
(1 + 0,12)6
Общая сумма финансовых расходов равна:
50000 х 6 — 205570 = 300000 — 205570 = 94430 грн.
Расчет финансовых расходов в составе арендных платежей
|
грн.
|
||||
|
Дата
|
Арендные платежи
|
Остаток обязательства по аренде на конец периода
|
||
|
Минимальная сумма арендных платежей, уплачиваемая регулярно (аннуитет)
|
Финансовые расходы*
|
За оборудование**
|
||
|
1
|
2
|
3
|
4
|
5
|
|
2 января 2001
|
-
|
-
|
-
|
205 570
|
|
30 июня 2001
|
50 000
|
24 668
|
25 332
|
180 238
|
|
31 декабря 2001
|
50 000
|
21 629
|
28 371
|
151 867
|
|
30 июня 2002
|
50 000
|
18 224
|
31 776
|
120 091
|
|
31 декабря 2002
|
50 000
|
14 411
|
35 589
|
84 502
|
|
30 июня 2003
|
50 000
|
10 140
|
39 860
|
44 642
|
|
31 декабря 2003
|
50 000
|
5 358***
|
44 642
|
-0-
|
|
Итого
|
300 000
|
94 430
|
205 570
|
|
* Определяется как произведение остатка обязательства по аренде на предыдущую дату платежа и арендной ставки процента за период (24 % : 2 = 12 %).
** Определяется как разница между суммой арендного платежа и суммой финансовых расходов.
*** Определяется с учетом остатка обязательства по аренде (50000 — 44642).
Приложение 2
к Положению (стандарту) бухгалтерского учета 14 «Аренда"
ПРИМЕР
определения арендодателем суммы финансового дохода и ее распределения между соответствующими отчетными периодами
Предприятие-арендодатель заключило соглашение о финансовой аренде оборудование с предприятием-арендатором на следующих условиях:
Справедливая стоимость объекта финансовой аренды 164456 грн.;
Срок аренды — 3 года, начиная с 2 января 2001 года;
Арендная ставка процента составляет 24 % годовых;
Минимальные арендные платежи получают один раз в полгода (30 июня и 31 декабря);
По истечении срока аренды право собственности на оборудование переходит арендатору.
Настоящая стоимость суммы минимальных арендных (равна справедливой стоимости объекта) платежей исчисляется по формуле:
1
НСA = A х [(1 — --------------) : і].
(1 + i)n
1
A = НСA х [(1 — --------------) : 0,12]-1 = 164456 x (1/4,11141) = 40000 грн.
(1 + 0,12)6
Таким образом, минимальные арендные платежи составляют 240000 грн. (40000 х 6).
Финансовый доход равен:
40000 х 6 — 164456 = 240000 — 164456 = 75544 грн.
Расчет финансовых доходов в составе арендных платежей
|
грн.
|
||||
|
Дата
|
Арендные платежи
|
Остаток задолженности арендатора на конец периода
|
||
|
Минимальная сумма арендных платежей, получаемая регулярно (аннуитет)
|
Финансовый доход*
|
За оборудование**
|
||
|
1
|
2
|
3
|
4
|
5
|
|
2 января 2001
|
-
|
-
|
-
|
164 456
|
|
30 июня 2001
|
40 000
|
19 735
|
20 265
|
144 191
|
|
31 декабря 2001
|
40 000
|
17 303
|
22 697
|
121 494
|
|
30 июня 2002
|
40 000
|
14 579
|
25 421
|
96 073
|
|
31 декабря 2002
|
40 000
|
11 529
|
28 471
|
67 602
|
|
30 июня 2003
|
40 000
|
8 112
|
31 888
|
35 714
|
|
31 декабря 2003
|
40 000
|
4 286***
|
35 714
|
-0-
|
|
Итого
|
240 000
|
75 544
|
164 456
|
|
* Определяется как произведение остатка задолженности арендатора на предыдущую дату платежа и арендной ставки процента за период (24 % : 2 = 12 %).
** Определяется как разница между суммой арендного платежа и финансового дохода.
*** Определяется с учетом остатка задолженности арендатора (40000 — 35 714).
