Главбух. Труд и зарплата , № 2 (14) февраль

Государственная налоговая администрация Украины рассмотрела письмо <...> относительно уменьшения суммы общего месячного налогооблагаемого дохода, получаемого с источников на территории Украины от одного работодателя в виде заработной платы, на сумму налоговой социальной льготы и сообщает следующее.

Вопрос относительно права плательщика налога с доходов физических лиц на уменьшение суммы общего месячного налогооблагаемого дохода в виде заработной платы на сумму налоговой социальной льготы регулируется Законом Украины от 22.05.2003 № 889IV “О налоге с доходов физических лиц” (далее — Закон).

Механизм реализации на практике этого права гражданина определен в Порядке предоставления документов и их состава при применении налоговой социальной льготы, утвержденном постановлением Кабинета Министров Украины от 26.12.2003 г. № 2035 (далее — Постановление), и приказе ГНАУ от 30.09.2003 г. № 461 “Об утверждении формы заявлений и уведомлений по вопросам получения (применения) налоговой социальной льготы, а также порядка информирования плательщиков налога” (далее — Приказ).

В соответствии со ст. 6 Закона налоговая социальная льгота применяется к доходу, начисленному в пользу плательщика налога в течение отчетного налогового месяца как заработная плата исключительно по одному месту его начисления (выплаты), если его размер не превышает суммы месячного прожиточного минимума для трудоспособного лица, установленного на 1 января отчетного налогового года, умноженной на 1,4 и округленной до ближайших 10 гривен (в 2007 г. — 740 грн.).

Не сосредоточиваясь на процедуре выбора места получения (применения) налоговой социальной льготы (п. 6.3 ст. 6 Закона), подачи работником заявления о ее применении и соответствующих документов, рассмотрим ситуацию, когда плательщиком налога нарушаются нормы Закона и фактически льгота получается им по нескольким местам работы. Действия и плательщика налога и его работодателя относительно исправления такой ситуации определены в пп. 6.3.4 п. 6.3 ст. 6 Закона.

Относительно утраты права на льготу

Если плательщик налога подал заявление о применении льготы более чем одному работодателю, вследствие чего налоговая социальная льгота фактически применялась с нарушением норм Закона, то такой плательщик налога утрачивает право на получение налоговой социальной льготы по всем местам получения дохода начиная с месяца, в котором имело место такое нарушение, и заканчивая месяцем, в котором право на применение налоговой социальной льготы возобновляется (абз. первый пп. 6.3.4 п. 6.3 ст. 6 Закона).

Таким образом, с месяца, в котором возникает такое нарушение требований ст. 6 Закона, до момента его устранения плательщик утрачивает право на налоговую социальную льготу. Факт получения налоговой социальной льготы с нарушением требований Закона следует рассматривать как получение плательщиком дохода без уплаты налога. <...>

Относительно информирования плательщика о наличии нарушений

ГНА Украины приказом от 30 сентября 2003 г. № 461 установила порядок периодического информирования органами государственной налоговой службы плательщиков налога о наличии нарушений ими порядка получения (применения) налоговой социальной льготы, выявленных на основании анализа данных налоговой отчетности или данных документальных проверок.

Согласно этому порядку, если данные анализа налоговой отчетности или результаты документальных проверок свидетельствуют о получении плательщиком налога налоговой социальной льготы в течение какоголибо налогового месяца в более чем по одному месту начисления (выплаты) дохода в виде заработной платы, орган государственной налоговой службы составляет уведомление о наличии нарушений по форме “ФП” и отправляет (вручает) его плательщику налога.

Уведомление о нарушении считается отправленным (врученным) плательщику налога, если оно вручено лично гражданину или его законному представителю либо отправлено письмом (с отметкой о вручении) в его адрес по местожительству или в адрес последнего известного местонахождения с уведомлением о вручении.

Если орган государственной налоговой службы или почта не может вручить плательщику налога (его представителю) уведомление о нарушении в связи с его отказом принять уведомление или ненахождением фактического местонахождения плательщика налога, то в день поступления в орган государственной налоговой службы такой информации уведомление о нарушении размещается на доске налоговых объявлений (уведомлений) органа государственной налоговой службы. При этом день размещения такого уведомления о нарушении на доске налоговых объявлений (уведомлений) считается днем его вручения гражданину.

С целью устранения допущенных плательщиками нарушений, а также преду­преждения возникновения новых органы государственной налоговой службы периодически уведомляют не только плательщиков налога, а также и их работодателей о случаях нарушений Закона их работниками. Получение налоговым агентом информации о нарушении плательщиком налога норм Закона и утрате им права на получение налоговой социальной льготы является основанием для проведения работодателем соответствующей работы, а именно:

1) в случае если НСЛ была ошибочно отражена налоговыми агентами в налоговом расчете ф. № 1ДФ или в этом расчете не проставлена дата увольнения с одного места работы и дата приема на другом месте работы, то таким налоговым агентам необходимо представить уточняющий расчет по ф. № 1ДФ;

2) в случае если нарушение требований пп. 6.3.1 Закона имело место, то налоговый агент прекращает начисление налоговой социальной льготы и осуществляет перерасчет налога за весь период такого нарушения (часть “б” пп. 6.5.2 п. 6.5 ст. 6 Закона) с учетом требований абзаца второго пп. 6.3.4 п. 6.3 ст. 6 Закона.

Относительно возобновления права на налоговую социальную льготу

Плательщик налога может возобновить право на применение налоговой социальной льготы, если он подает заявление об отказе от такой льготы всем работодателям с указанием месяца, в котором имело место такое нарушение, на основании чего отдельно каждый работодатель рассчитывает и удерживает соответствующую сумму недоплаты налога и штрафа в размере 100 процентов суммы такой недоплаты за счет ближайшей выплаты дохода такому плательщику налога, а при недостаточности суммы такой выплаты — за счет следующих выплат (абз. второй пп. 6.3.4 п. 6.3 ст. 6 Закона).

Работодатель при получении от работника заявления об отказе от льготы вследствие утраты права на нее в соответствии с п. 6.5.2 “б” рассчитывает и удерживает соответствующую сумму недоплаты налога и штрафа по результатам налогового месяца, в котором такое заявление получено (пп. 6.5.2 “б” ст. 6 Закона). Учитывая требования п. 6.5 ст. 6

Закона относительно осуществления работодателем (налоговым агентом) перерасчета сумм доходов и сумм предоставленных налоговых социальных льгот, такой расчет недоплаты и штрафа должен быть осуществлен не позднее срока проведения годового перерасчета налога (до срока представления налогового расчета сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу плательщиков налога, а также сумм удержанного с них налога (ф. № 1ДФ) за IV квартал отчетного налогового года).

При этом право на применение налоговой социальной льготы к доходу плательщика налога возобновляется с налогового месяца, следующего за месяцем, в котором сумма такой недоплаты и штраф полностью погашаются. После погашения недоплаты по налогу и штрафа выбор места получения налоговой социальной льготы в дальнейшем осуществляется плательщиком в соответствии с требованиями п. 6.3 ст. 6 Закона.

Если по каким­либо основаниям сумма недоплаты и штрафа не была удержана (работодателем) за счет дохода плательщика налога до истечения предельного срока, установленного законом для представления годовой декларации по этому налогу, то сумма такой недоплаты и штрафа взыскивается налоговым органом в порядке, определенном законом.

Для этого налоговыми органами:

1) проводится анализ налогового расчета по ф. № 1ДФ. В графе 8 “Ознака податкової соціальної пільги” видно, какая именно льгота применялась к плательщику налога. Учитывая, что эта сумма четко определена, можно рассчитать сумму полученного плательщиком дохода без удержания налога.

Размер налоговой социальной льготы

2) плательщик налога приглашается для представления декларации о доходах и имущественном состоянии (пп. 8.1.3 п. 8.1 ст. 8 Закона). Годовая декларация об имущественном состоянии и доходах представляется таким плательщиком согласно пп. “а” п. 18.1 ст. 18 Закона. Сумма недоплаты налога с доходов физических лиц вписывается плательщиком в раздел I гр. 1.1 декларации. При этом следует обратить внимание на то, что сумма дохода, полученного плательщиком от работодателя, записывается за минусом суммы недоплаты.

Например: плательщик в нарушение требований п. 6.3.1 Закона на двух местах работы подал заявление о применении налоговой социальной льготы.

В декларации это отражается следующим образом:

1.1. Доходи, одержані мною за місцем основної роботи (заробітна плата, дивіденди, премії, інші грошові та натуральні виплати, винагороди, доходи від роботи за сумісництвом, за договорами цивільноправового характеру, авторські винагороди, а також доходи від виконання разових та інших робіт):

Учитывая, что штраф в размере 100 % от суммы недоплаты применяется в случае возобновления права на применение НСЛ, то в приведенном примере он будет применен на предприятии ООО “Дуб” при проведении плательщиком всех процедур, предусмотренных пп. 6.3.4 п. 6.3 ст. 6 Закона.

Относительно ответственности лиц

Согласно положениям пп. 6.3.5 п. 6.3 ст. 6 Закона работодатель, который на основании надлежащим образом полученного заявления плательщика налога о применении льготы применяет такую льготу, не несет какой­либо ответственности за нарушение таким плательщиком налога требований пп. 6.3.1 этой статьи Закона, за исключением, когда такой работодатель и такой плательщик налога являются связанными лицами или когда суд устанавливает факт сговора между таким работодателем и таким плательщиком налога, направленного на уклонение от обложения этим налогом.

То есть вся ответственность за нарушение норм Закона относительно неправомерного получения налоговой социальной льготы полностью возлагается на физическое лицо — плательщика налога, подавшее заявление о применении льготы одновременно по нескольким местам работы.

Если плательщик налога, нарушивший нормы Закона, желает в дальнейшем возобновить право на применение налоговой социальной льготы, то он должен осуществить действия в соответствии с пп. 6.3.4 п. 6.3 ст. 6 Закона (подать заявление об отказе от льготы, уплатить недоплату налога и штраф, после чего — самостоятельно избрать место (одно) применения налоговой социальной льготы и подать заявление о применении льготы).

Если плательщик налога не возобновляет право на применение налоговой социальной льготы, а налоговым агентом:

1) получена информация о нарушении плательщиком налога норм Закона и утрате им права на получение налоговой социальной льготы, то налоговый агент (в случае если действительно имело место нарушение требований пп. 6.3.1 Закона) прекращает начислять льготу с месяца, в котором такая информация получена, и осуществляет перерасчет начисленной заработной платы и предоставленных налоговых социальных льгот за весь период нарушения;

2) не было получено уведомление от органа налоговой службы об утрате права плательщика на льготу в связи с нарушением норм Закона, то сумма такой недоплаты налога по всем местам получения налоговой социальной льготы взыскивается налоговым органом в порядке, определенном законом.

В случаях когда физическое лицо — налогоплательщик и работодатель (налоговый агент) являются связанными лицами или когда судом установлен факт сговора между ними с целью уклонения от уплаты налогов, то предоставление плательщику налоговой социальной льготы (с момента возникновения нарушения до его устранения) будет рассматриваться как осуществление денежных выплат в пользу плательщика без предварительного начисления и уплаты налога (или как неполное удержание налога). Такой работодатель (налоговый агент) должен будет уплатить сумму недоплаты налога, а также, учитывая требования пп. 17.1.9 п. 17.1 ст. 17 Закона Украины “О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами”, штраф в двойном размере такой недоплаты налога.

Административная ответственность налогового агента в таких случаях предусмотрена статьей 1644 Кодекса Украины об административных правонарушениях (влечет за собой предупреждение или наложение штрафа на должностных лиц от двух до трех и в случае повтора – от трех до пяти необлагаемых минимумов доходов граждан).

Относительно права физических лиц — предпринимателей на применение налоговой социальной льготы к получаемым ими доходам в виде заработной платы

Позиция ГНА Украины по этому вопросу обстоятельно изложена в прилагаемых письмах от 15.06.2007 г. № 12131/7/170717, от 21.05.2007 г. № 6194/5/170716* (см. отдельно в базе).

Заместитель Председателя С. И. Лекарь